Le Conseil constitutionnel vient de juger que l’amendement Charasse, dans sa version résultant de la loi 2007-1824 du 25 décembre 2007, est conforme à la Constitution. Il avait été saisi par le Conseil d’Etat d’une QPC.

En effet, aux termes de l’article 223 B du CGI, lorsqu’une société a acheté les titres d’une autre société qui est ou qui devient membre du même groupe, ou les titres d’une société intermédiaire ou d’une société étrangère aux personnes qui la contrôlent, directement ou indirectement, ou à des sociétés que ces personnes contrôlent, directement ou indirectement, les charges financières déduites pour la détermination du résultat d’ensemble sont rapportées à ce résultat. Cette réintégration s’applique pendant l’exercice d’acquisition des titres et les huit exercices suivants.

Ce dispositif, appelé amendement Charasse, est donc mis en œuvre lorsqu’une société du groupe a acheté, à un actionnaire extérieur qui contrôle le groupe, ou auprès d’une société que cet actionnaire contrôle au sens de l’article L 233-3 du Code de commerce, les titres d’une société qui est ou devient membre du même groupe.

Au cas particulier, une société a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2008 et 2009 ainsi que des pénalités correspondantes.

Le tribunal administratif a rejeté cette demande et la cour administrative d’appel de Nantes a rejeté l’appel formé par la société contre le jugement.

A l’appui de son pourvoi devant le Conseil d’Etat, la société soutenait que le septième alinéa de l’article 223 B du code général des impôts, qui a pour objet de lutter contre les montages abusifs dont le but est de réduire les résultats imposables d’un groupe faisant l’objet d’une intégration fiscale en utilisant cette intégration fiscale pour procéder à la vente d’une société à soi-même, en la finançant par l’emprunt, méconnaît le principe d’égalité devant la loi résultant de l’article 6 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen et le principe d’égalité devant les charges publiques résultant de l’article 13 de cette dernière, en ne permettant pas au contribuable d’apporter la preuve que l’opération de restructuration effectuée dans ce cadre ne revêt pas un caractère artificiel.

Le conseil d’Etat avait considéré que présente un caractère sérieux le moyen tiré de ce que cette disposition porte atteinte au principe d’égalité devant les charges publiques en ne ménageant pas la possibilité pour le contribuable d’apporter la preuve, dans l’hypothèse où l’actionnaire qui contrôlait la société cédée exerce, de concert avec d’autres actionnaires, le contrôle de la société cessionnaire, que l’opération ne poursuit pas qu’un but fiscal.

Le Conseil d’Etat avait donc renvoyé au Conseil constitutionnel la question de la conformité à la Constitution du septième alinéa de l’article 223 B du code général des impôts, en tant qu’il porte atteinte au principe d’égalité devant les charges publiques (CE 1er février 2018, n°412155).

Le Conseil Constitutionnel estime qu’en adoptant les dispositions contestées, le législateur a entendu faire obstacle à ce que, dans une telle opération financée en tout ou partie par l'emprunt, la prise en compte des bénéfices de la société rachetée, pour la détermination du résultat d'ensemble, soit compensée par la déduction des frais financiers exposés pour cette acquisition, et que le législateur a ainsi entendu éviter un cumul d'avantages fiscaux.

Il conclut que d'une part, les dispositions contestées ne peuvent être regardées comme instituant une présomption de fraude ou d'évasion fiscale, et que d'autre part, la situation visée par ces dispositions étant effectivement susceptible de donner lieu à un cumul d'avantages fiscaux, le législateur a retenu des critères objectifs et rationnels en fonction du but poursuivi, et que le grief tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques doit donc être écarté.

Cons. const. 20-4-2018 no 2018-701 QPC.

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Arnaud SOTON

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La donation-cession tombe sous le coup de l’abus de droit si le donateur appréhende le produit de la cession.

Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, (on parle d’abus de droit par simulation), soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles (on parle alors  d’abus de droit par fraude à la loi).

En matière fiscale, il existe, bien sûr, une liberté des choix, autorisant le contribuable à opter pour la solution qui lui est fiscalement la plus favorable. Mais lorsque les actes ou contrats sont passés dans le seul but de contourner la loi fiscale et de faire bénéficier le contribuable d’un avantage fiscal indu, la situation est qualifiée d’abus de droit.

La procédure d’abus de droit vise ainsi à dissuader des montages juridiques qui, bien qu’étant conformes à la loi, ont pour unique objet d’éluder l’impôt.

L'abus de droit, « ce péché des surdoués de la fiscalité » (Maurice COZIAN), est sanctionné d'une majoration égale à 80 % des droits mis à la charge du contribuable lorsqu'il est établi que celui-ci a eu l'initiative principale des actes abusifs ou en a été le principal bénéficiaire et à 40 % lorsque cette preuve n'est pas apportée.

En l’espèce il a été jugé que le montage consistant pour un père à faire précéder la cession de ses titres d'une donation à ses enfants mineurs afin de neutraliser la taxation de la plus-value n'est pas opposable à l'administration en l'absence de dépouillement immédiat et irrévocable, le contribuable ayant donné à sa fille âgée de deux ans des titres d’une société qui ont été cédés quelques jours plus tard à un tiers, le prix de la cession étant versé le mois suivant sur un compte ouvert au nom de l’enfant.

En effet le 17 septembre 2010, le contribuable qui détenait 21 242 parts sociales d’une société, a fait une donation à sa fille, alors âgée de deux ans, de 11 410 de ces titres et a cédé le reste à son épouse. Les parts sont cédées quelques jours après pour 256 981,98 euros.

La somme de 256 981,98 euros résultant du produit de cession des titres de la fille du contribuable a d'abord été créditée sur un compte ouvert à son nom auquel, en sa qualité de représentant légal, le contribuable avait librement accès. Celui-ci a appréhendé dans les mois qui ont suivi plus de 82 % de cette somme en la portant au crédit de plusieurs comptes rémunérés ouverts conjointement à son nom et à celui de son épouse. Des documents intitulés " contrats de prêt " signés par le contribuable et son épouse en avril 2011 par lesquels ils s'engageaient à rembourser à leur fille, au plus tard le 27 août 2027, les sommes qu'ils avaient inscrites sur leurs comptes, n'avaient pas été enregistrés.

A la suite de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable au titre des années 2009 à 2011, l'administration a remis en cause la donation faite le 17 septembre 2010 par le contribuable à sa fille au motif qu'il s'agissait d'une donation fictive, constitutive d'un abus de droit, en regardant la cession de ces titres par sa fille à une autre société le 7 octobre 2010 comme ayant été en réalité effectuée par le contribuable lui-même. La plus-value correspondante a été soumise à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre de l'année 2010.

Le contribuable a contesté ces impositions et les pénalités correspondantes devant le tribunal administratif de Paris qui a rejeté sa demande. La cour administrative d'appel de Paris a confirmé ce jugement.

En cassation, après avoir rappelé  que la donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l'accepte, le Conseil d’Etat a rejeté le pourvoi, en considérant que l'administration peut écarter sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales comme ne lui étant pas opposable un acte de donation qui ne se traduit pas par un dépouillement immédiat et irrévocable de son auteur et revêt, dès lors, un caractère fictif, et qu’il en va notamment ainsi lorsque le donateur appréhende, à la suite de la donation, tout ou partie du produit de la cession de la chose prétendument donnée.

CE 5-2-2018 n° 409718.

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Aux termes de l’article 223 B du CGI, lorsqu'une société a acheté les titres d'une autre société qui est ou qui devient membre du même groupe, ou les titres d'une société intermédiaire ou d'une société étrangère aux personnes qui la contrôlent, directement ou indirectement, ou à des sociétés que ces personnes contrôlent, directement ou indirectement, les charges financières déduites pour la détermination du résultat d'ensemble sont rapportées à ce résultat. Cette réintégration s'applique pendant l'exercice d'acquisition des titres et les huit exercices suivants.

Ce dispositif, appelé amendement Charasse, est donc mis en œuvre lorsqu'une société du groupe a acheté, à un actionnaire extérieur qui contrôle le groupe, ou auprès d'une société que cet actionnaire contrôle au sens de l'article L 233-3 du Code de commerce, les titres d'une société qui est ou devient membre du même groupe.

Au cas particulier, une société a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2008 et 2009 ainsi que des pénalités correspondantes.

Le tribunal administratif a rejeté cette demande et la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par la société contre le jugement.

A l’appui de son pourvoi, la société soutient que le septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, qui a pour objet de lutter contre les montages abusifs dont le but est de réduire les résultats imposables d'un groupe faisant l'objet d'une intégration fiscale en utilisant cette intégration fiscale pour procéder à la " vente d'une société à soi-même ", en la finançant par l'emprunt, méconnaît le principe d'égalité devant la loi résultant de l'article 6 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen et le principe d'égalité devant les charges publiques résultant de l'article 13 de cette dernière, en ne permettant pas au contribuable d'apporter la preuve que l'opération de restructuration effectuée dans ce cadre ne revêt pas un caractère artificiel.

Le conseil d’Etat considère que présente un caractère sérieux le moyen tiré de ce que cette disposition porte atteinte au principe d'égalité devant les charges publiques en ne ménageant pas la possibilité pour le contribuable d'apporter la preuve, dans l'hypothèse où l'actionnaire qui contrôlait la société cédée exerce, de concert avec d'autres actionnaires, le contrôle de la société cessionnaire, que l'opération ne poursuit pas qu'un but fiscal.

Le Conseil d’Etat renvoie donc au Conseil constitutionnel la question de la conformité à la Constitution du septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, en tant qu'il porte atteinte au principe d'égalité devant les charges publiques.

CE 1er février 2018, n°412155.

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Aux termes de l’article 219 I a quinquies du CGI, les plus-values nettes à long terme résultant de la cession de titres de participation ou de titres assimilés, détenus depuis au moins deux ans, sont exonérées, sous réserve de la taxation d’une quote-part de frais et charges qui est comprise dans le résultat ordinaire de l’exercice. Cette quote-part de frais et charges est fixée à 12 % du montant brut de la plus-value.

L’article 145, 1-b du CGI dispose que les titres de participation doivent représenter au moins 5 % du capital de la société émettrice.

Le Conseil d’Etat a jugé qu’il résulte des termes mêmes du b de l'article 145 du code général des impôts que la condition à laquelle ces dispositions subordonnent le bénéfice du régime fiscal des sociétés mères, tenant à la détention d'au moins 5 % du capital de l'émettrice, s'apprécie à la date du fait générateur de l'impôt, c'est-à-dire, s'agissant d'une plus-value de cession, à la date de la cession, et non de manière continue sur une période de deux ans.

Le Conseil d’Etat en déduit qu’en se fondant, pour apprécier si les titres cédés devaient être regardés comme des titres ouvrant droit au régime des sociétés mères, sur la circonstance que ces titres n'avaient pas représenté durant l'intégralité de la période de deux années précédant leur cession au moins 5 % du capital de la société émettrice, la cour administrative d’appel a commis une erreur de droit.

Ainsi, pour l'exonération des plus-values sur cession de titres de participation, la condition de détention de 5% du capital s'apprécie à la date du fait générateur, et non de manière continue sur deux ans.

Rappelons que l’article 145, 1 - c dispose que les titres de participation doivent avoir été conservés pendant un délai de deux ans et qu’en cas de non-respect du délai de conservation, la société participante est tenue de verser au Trésor une somme égale au montant de l'impôt dont elle a été exonérée indûment, majoré de l'intérêt de retard, versement qui est exigible dans les trois mois suivant la cession.

On retient donc que pour l’application de l’article 219 I a quinquies du CGI, dès lors que la condition de détention de 5% du capital prévue à l’article 145, 1-b du CGI s’apprécie à une date déterminée, elle ne se combine pas avec la condition prévue au c du même article, qui exige la conservation des titres pendant une période de deux ans.

Rappelons que, conformément à l'article 91 de la loi de finances rectificative pour 2016, pour la détermination des résultats imposables des exercices ouverts depuis le 1^er janvier 2017, le régime d’exonération des plus-values à long terme sur titres de participation, prévu par l’article 219, 1-a quinquies du CGI, s’applique aux titres ouvrant droit au régime des sociétés mères à la condition qu’ils représentent au moins 5% des droits de vote de la société émettrice.

Les titres ouvrant droit au régime des sociétés mères et filiales ne sont considérés comme des titres de participation susceptibles de bénéficier d'une exonération des plus-values à long terme de cession qu'à condition que la société détienne au moins 5% des droits de vote dans sa filiale.

Le législateur avait retenu la position de la doctrine administrative qui conditionnait l'application du dispositif de l’exonération des plus-values à la détention par la société mère d'au moins 5% du capital et des droits de vote dans sa filiale.

CE 26-1-2018 no 408219, SAS EBM.

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Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, et notamment, les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'œuvre.

Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu.

Si elles excèdent la rétribution normale du travail effectivement fourni, les rémunérations directes ou indirectes des dirigeants (y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais) sont rapportées au bénéfice imposable de l'entreprise.

Plusieurs critères sont en général retenus par l’administration pour qualifier une rémunération d’excessive. Il peut s’agir de la qualification professionnelle et l'importance de l'activité déployée par le dirigeant, le niveau des rémunérations des personnes occupant des emplois analogues dans des entreprises similaires de la région, l'importance de la rémunération par rapport aux bénéfices sociaux ou aux salaires des autres membres du personnel.

En l’espèce, l’administration fiscale a contesté la rémunération d'un dirigeant, qu'elle a considérée comme particulièrement élevée au regard du chiffre d’affaires de l’entreprise et elle a ramené de 1 009 649 euros à 111 265 euros en 2007 et de 1 070 262 euros à 117 336 euros en 2008, le montant déductible des rémunérations versées par l’entreprise au dirigeant.

Pour retenir le caractère excessif de ces rémunérations, le vérificateur s'est fondé sur des données internes à la société et a comparé la société à six autres sociétés du secteur du découpage industriel, sélectionnées en retenant les cinq meilleures rémunérations supérieures à 200 000 euros et un montant de rémunération du dirigeant supérieur à 65 000 euros. Le vérificateur a ainsi confirmé son analyse du caractère excessif des rémunérations versées au dirigeant et a admis en déductibilité la seule moyenne des rémunérations des dirigeants de ces six autres sociétés.

La société a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007 et 2008.

Par un jugement n°1500723 du 10 novembre 2015, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande.

La société a fait appel du jugement en soutenant que  contrairement à ce qu'a retenu le tribunal administratif d'Orléans, l'administration n'apporte pas la preuve du caractère excessif des rémunérations perçues par son dirigeant et qu’il résulte au contraire des données internes à l'entreprise que ces rémunérations sont justifiées par le cumul des fonctions exercées par l'intéressé et son rôle prépondérant au sein d'une entreprise qui a un savoir-faire unique, et que les données externes résultant d'un échantillon de comparables ne sont pas pertinentes, ces entreprises étant différentes quant au nombre de salariés, au résultat d'exploitation et au ratio résultat d'exploitation / chiffre d'affaires.

La Cour administrative d’appel de Nantes a accueilli favorablement les arguments de la société et a annulé le jugement du tribunal administratif.

En effet, la Cour d’appel considère que le dirigeant assumait seul l'ensemble des fonctions de direction administrative, financière et commerciale de la société et y jouait ainsi un rôle prépondérant, et que le faible nombre de salariés et les caractéristiques de leurs postes sont de nature à corroborer un tel rôle.

La Cour d’appel retient que la société fait également valoir, sans être précisément contredite, que son chiffre d'affaires a augmenté de 185 % au cours des exercices couvrant les années 2004 à 2008, et qu'elle avait la particularité d'assurer une fonction de stockage de nombreuses pièces à l'inverse des autres sociétés du secteur et était un fournisseur privilégié du secteur aéronautique tant civil que militaire.

La Cour en déduit que les données internes de l'entreprise ne permettaient pas de regarder à elles seules comme excessives les rémunérations en cause.

En ce qui concerne les comparaisons avec d’autres entreprises, la Cour d’appel estime que les comparables n'apparaissent pas suffisamment pertinents pour qu'il puisse en être dégagé une moyenne de rémunération seule admissible en déductibilité dès lors que le nombre de salariés de ces entreprises est compris entre 16 et 68 en 2007 et 14 à 66 en 2008, hors de proportion avec la petite structure que constitue la société, les résultats d'exploitation y sont très nettement inférieurs en valeur absolue à l'exception de l'une d'entre elles, qui a un résultat comparable mais qui comprend six fois plus de salariés et que le ratio résultat d'exploitation / chiffre d'affaires, y est toujours nettement inférieur et même négatif dans trois cas, sous réserve de la même exception.

La Cour d’appel conclut que la société est fondée à soutenir que c'est à tort, que par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007 et 2008.

La Cour d’appel a annulé le jugement du tribunal administratif et a prononcé la décharge des impositions supplémentaires.

CAA Nantes 28-9-2017 n° 16NT00077 et n° 16NT00084.

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A l’issue d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale peut adresser un avis d'absence de rectification, mais bien souvent, c’est une proposition de rectification qui est adressée au contribuable.

La proposition de rectification est notifiée au contribuable ou à son représentant légal. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, la proposition de rectification doit être motivée de manière à permettre au contribuable de formuler ses observations. Elle doit donc, non seulement indiquer la nature et le montant des redressements, mais également indiquer, sous peine de nullité, que le contribuable a la faculté de se faire assister d'un conseil de son choix pour discuter la proposition de rectification ou pour y répondre. La proposition de rectification doit aussi mentionner le délai ouvert au contribuable pour répondre.  

Le délai de réponse du contribuable court à compter de la réception de la proposition de rectification. Ce délai est de 30 jours, mais le contribuable peut demander, avant l’expiration, une prolongation pour la même durée, c’est-à-dire 30 jours supplémentaires.

En principe, aucun délai n'est imparti à l'administration pour répondre aux observations du contribuable. Mais la loi lui impose de répondre dans un délai de soixante jours à compter de la réception des observations lorsque la proposition de rectification fait suite à la vérification de comptabilité ou à l'examen de comptabilité d'une entreprise dont le chiffre d'affaires est inférieur à 1 526 000 € s'il s'agit d'une entreprise industrielle ou commerciale dont le commerce principal est de vendre des marchandises, et 460 000 € pour la plupart des prestataires de services.

Lorsque qu’une proposition de rectification doit être adressée postérieurement à l'intervention d’un jugement d'ouverture de la liquidation judiciaire, elle doit être adressée au liquidateur du contribuable mis en liquidation judiciaire.

Au cas où la procédure de rectification est entamée avec le contribuable avant le jugement de liquidation, elle se poursuit avec le liquidateur, qui doit être informé de son existence par le contribuable en application des dispositions combinées des articles L. 622-6 et L. 641-1 du code de commerce, sans que l'administration soit tenue de réitérer à l'égard du liquidateur les actes qu'elle a régulièrement accomplis à l'égard du contribuable avant son dessaisissement.

En l’espèce, une société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er janvier 2003 au 28 février 2006. A l'issue de cette vérification, l'administration fiscale a adressé le 19 septembre 2006 à la gérante, une proposition de rectification dont celle-ci a accusé réception le 26 septembre 2006.

Par des observations datées du 27 septembre 2006 et reçues par l'administration fiscale le 2 octobre 2006, la gérante a contesté cette proposition de rectification. Par un jugement du 29 septembre 2006, le tribunal de commerce de Grenoble a ouvert une procédure de liquidation judiciaire de la société et désigné un liquidateur.

L'administration fiscale a confirmé les redressements par un courrier daté du 20 octobre 2006, adressé d'une part, à la société, prise en la personne de ladite gérante, d'autre part, au liquidateur dont elle avait été informée de la désignation. La réponse aux observations du contribuable adressée au liquidateur était accompagnée d'une copie de la proposition de rectification.

Un jugement correctionnel du tribunal de grande instance de Grenoble a déclaré solidairement responsable, ladite gérante des impôts et pénalités dus par la société.

Elle demande au tribunal administratif de Grenoble la décharge des impositions ainsi mises à sa charge. Le tribunal a rejeté sa demande. La cour administrative d'appel de Lyon a confirmé le jugement au motif que l'administration, qui avait régulièrement adressé la proposition de rectification à la gérante avant l'intervention du jugement d'ouverture de la liquidation judiciaire de la société, n'était pas tenue d'adresser à nouveau cette proposition au liquidateur après l'intervention de ce jugement afin que ce dernier dispose d'un nouveau délai de trente jours pour présenter, le cas échéant, ses observations.

La gérante se pourvoit en cassation, mais le Conseil d’Etat rejette le pourvoi formé contre l’arrêt d’appel en considérant que si une proposition de rectification doit, postérieurement à l'intervention du jugement d'ouverture de la liquidation judiciaire, être adressée au liquidateur du contribuable mis en liquidation judiciaire, il en va différemment lorsque l'administration fiscale a régulièrement adressé la proposition de rectification au contribuable avant l'intervention de ce jugement, et que dans ce cas, la procédure de rectification entamée avec le contribuable se poursuit avec le liquidateur, qui doit être informé de son existence par le contribuable en application des dispositions combinées des articles L. 622-6 et L. 641-1 du code de commerce, sans que l'administration soit tenue de réitérer à l'égard du liquidateur les actes qu'elle a régulièrement accomplis à l'égard du contribuable avant son dessaisissement.

Le Conseil d’Etat ajoute que si le jugement d'ouverture de la liquidation judiciaire intervient au cours du délai de trente jours imparti au contribuable, à compter de la réception de la proposition de rectification, pour présenter des observations, ce délai continue à courir à l'égard du liquidateur qui se trouve, à compter de sa désignation, substitué au contribuable.

Le Conseil d’Etat conclue que si l'administration fiscale ne peut, sans vicier la procédure d'imposition, mettre en recouvrement des impositions supplémentaires avant l'expiration du délai imparti au contribuable pour faire valoir ses observations, il lui est loisible de répondre, sans attendre l'expiration de ce délai, aux observations que le contribuable lui a adressées, la mise en recouvrement n'intervenant que postérieurement à l'expiration du délai de trente jours prévu pour les observations du contribuable.

Ainsi, la circonstance que l'administration fiscale avait répondu à ces observations avant l'expiration de ce délai était sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition.

CE 20 décembre 2017, n° 403267.

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Le Conseil d’Etat a jugé que l'absence d'apport en pleine propriété d'immeubles ne fait pas obstacle à ce que le transfert soit regardé comme complet dès lors qu'il garantit à son bénéficiaire, pour une durée suffisante au regard de la nature de l'activité transmise, le libre usage de ces immeubles aux fins de l'exploitation de cette activité.

En effet, l’article 238 quindecies du CGI prévoit une exonération des plus-values en fonction de la valeur des éléments transmis, à l’occasion d’une transmission à titre onéreux ou à titre gratuit d’une entreprise individuelle relevant de l’IR, d’une branche complète d’activité, ou encore de l’intégralité des droits ou parts d’une société de personnes relevant de l’IR détenus par un associé qui y exerce son activité professionnelle. L’activité transmise doit avoir été exercée pendant au moins cinq ans.

Le régime est étendu à la cession d’une branche d’activité par une société soumise à l’IS, lorsque d’une part, celle-ci emploie moins de 250 salariés et soit, réalise un chiffre d’affaires annuel inférieur à 50 millions d’euros soit, a un total de bilan inférieur à 43 millions d’euros, et que d’autre part, son capital ou ses droits de vote ne sont pas détenus à hauteur de 25 % ou plus par une ou plusieurs entreprises ne remplissant pas les conditions d’effectif ou de chiffre d’affaires ou de total de bilan que nous venons d’évoquer.

L’exonération accordée par l’article 238 quindecies du CGI et qui dépend de la valeur des éléments transmis, est totale si cette valeur est inférieure à 300 000 €. Elle est partielle si elle est comprise entre 300 000 € et 500 000 €. Dans ce cas la fraction exonérée est obtenue en appliquant au montant de la plus-value réalisée un taux égal au rapport suivant : (500 000 - valeur des éléments transmis) / 200 000.

En ce qui concerne la cession d’une branche complète d’activité, l'exonération ne s'applique que si la branche d'activité en cause est susceptible de faire l'objet d'une exploitation autonome chez le cédant comme chez le cessionnaire et sous réserve que la transmission de cette branche d'activité opère un transfert complet des éléments essentiels de cette activité tels qu'ils existaient dans le patrimoine du cédant et dans des conditions permettant au cessionnaire de disposer durablement de tous ces éléments.

Ainsi l'absence d'apport en pleine propriété d'immeubles ne fait pas obstacle à ce que le transfert soit regardé comme complet dès lors qu'il garantit à son bénéficiaire, pour une durée suffisante au regard de la nature de l'activité transmise, le libre usage de ces immeubles aux fins de l'exploitation de cette activité.

En l’espèce, l'issue d'une vérification de comptabilité de l'exploitation agricole à responsabilité limitée (EARL) dont le contribuable était l'unique associé et qui n'avait pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, l'administration a assujetti le contribuable à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales. Ces rehaussements résultaient notamment de la remise en cause du bénéfice du régime d'exonération de l'article 238 quindecies du code général des impôts dont le contribuable s'était prévalu au titre des plus-values constatées lors de la cession à son fils du matériel agricole de l'EARL.

Le tribunal administratif de Rennes a rejeté la demande du contribuable tendant à la décharge de ces impositions. La cour administrative d'appel de Nantes a confirmé le jugement au motif que l'exploitation n'avait pas transféré  l'ensemble des éléments essentiels à la poursuite de l'exercice de l'activité agricole en cause, et que la transmission ne pouvait être regardée comme portant sur une branche complète et autonome d'activité, en se  fondant sur ce que les bâtiments d'exploitation de l'entreprise cédante, à savoir les serres, le local de chaufferie, le local de stockage et un hangar, avaient été repris dans le patrimoine privé du contribuable et non transmis en pleine propriété au cessionnaire.

 En cassation, le Conseil d’Etat annule l'arrêt de la cour administrative d'appel de Nantes en considérant que l'absence d'apport en pleine propriété d'immeubles ne fait pas obstacle à ce que le transfert soit regardé comme complet dès lors qu'il garantit à son bénéficiaire, pour une durée suffisante au regard de la nature de l'activité transmise, le libre usage de ces immeubles aux fins de l'exploitation de cette activité.

CE 8 décembre 2017, n°407128.

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Plus-values à long terme :

Le taux d’imposition des plus-values nettes à long terme réalisées à compter de 2017 par les entreprises relevant de l’impôt sur le revenu est ramené de 16 % à 12,8 %.

Taux d’IS :

Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019, le taux normal d’IS est fixé à 28 % pour la fraction de bénéfices n’excédant pas 500 000 € et à 31 % au-delà.

Pour les exercices ouverts en 2020, 2021 et 2022, ce taux sera respectivement ramené pour toutes les entreprises et la totalité de leurs bénéfices à 28 %, 26,5 % et 25 %.

CICE :

Le taux du crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi est ramené de 7% à 6 %, pour les rémunérations versées à compter du 1er janvier 2018. Le dispositif est supprimé à compter du 1er janvier 2019.

Régime micro-entreprises :

Relèvent de plein droit des régimes micro-BIC et micro-BNC les entreprises dont le montant de chiffre d’affaires n’excède pas l’année précédente, ou la pénultième année, les seuils de 170 000 € en cas d’activité de vente ou 70 000 € pour les autres activités commerciales et les activités non commerciales. On a donc un doublement des seuils d'application des régimes micro-BIC et micro-BNC. Ces régimes sont en outre découplés du régime de la franchise en base de TVA.

Impôt sur le revenu :

L’abattement sur le revenu imposable accordé aux parents rattachant à leur foyer fiscal des enfants mariés, pacsés ou chargés de famille est porté à 5 795 €.

Réduction d'impôt « Madelin » :

Le taux de la réduction d’impôt est augmenté de 18 à 25% pour les seuls versements effectués jusqu’au 31 décembre 2018.

Impôt sur la fortune immobilière :

L’ISF est supprimé et remplacé par l’impôt sur la fortune immobilière (IFI), dont l’assiette est limitée aux actifs immobiliers détenus par le redevable au 1er janvier de l’année.

Prélèvement forfaitaire unique :

Les revenus mobiliers et les plus-values de cessions de titres des particuliers sont soumis à un prélèvement forfaitaire unique (flat tax), qui consiste en une imposition à l’impôt sur le revenu à un taux forfaitaire unique de 12,8 % auquel s’ajoutent les prélèvements sociaux de 17,2 %. Il est possible de renoncer à cette modalité de taxation et opter pour le barème progressif.

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Une société peut déduire la TVA acquittée dans le cadre d’une intermédiation réalisée sur la cession d'un immeuble donné en location avec TVA, alors même que cette cession bénéficie du régime de dispense de taxation propre à la transmission d'une universalité de biens.

Le fait que le produit de la cession de l’immeuble ait été immédiatement distribué est sans incidence sur la déductibilité de la taxe.

En l’espèce, une société exerçait une activité de location et la gestion d'un ensemble immobilier, une activité soumise à la taxe sur la valeur ajoutée en application de l'option prévue au 2° de l'article 260 du code général des impôts.

Elle a cédé ce bien immobilier, et en application de l'article 257 bis du code général des impôts, cette cession n'a pas été assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, l'acquéreur ayant repris l'activité économique d'exploitation du bien immobilier. Elle a, par la suite, été absorbée par son associée unique.

La société a déduit la TVA sur les dépenses d'intermédiation exposés pour mettre fin à son activité de location et céder l'actif qui en était le siège.

L'administration rejette cette déduction la TVA sur la dépense d'intermédiation au motif, d’une part, que la TVA ne pouvait être déduite dès lors que la cession n'est pas soumise à la taxe, et d’autre part que s'agissant d'une opération patrimoniale (distribution du produit de la cession), la TVA ne peut être déduite.

La société a demandé au Tribunal administratif de Montreuil la restitution du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période allant du 1er janvier 2009 au 30 novembre 2010 ainsi que les pénalités correspondantes, pour un montant total de 113 962 euros.

Par un jugement n° 1411654 du 28 décembre 2015, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.

En appel, la Cour d’appel de Versailles a infirmé le jugement en considérant que les  dépenses d'intermédiation exposés par la SCI pour mettre fin à son activité de location et céder l'actif qui en était le siège étaient de nature à ouvrir droit à la déduction de la taxe les ayant grevées, comme se rattachant aux frais généraux de l'entreprise, alors même que la cession de l'immeuble appartenant à la société n'a pas été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il est sans incidence, à cet égard, que le produit de la cession ait été immédiatement distribué ; que la SCI est ainsi fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a refusé la déduction de la taxe ayant grevé les dépenses liées à la cession de son actif immobilier.

La Cour d’appel n'a pas suivi l’argumentation visant à transposer le régime de TVA propre aux cessions de titres par les holdings aux cessions d’immeubles bénéficiant à la dispense de TVA.

Le jugement du tribunal administratif Montreuil n° 1411654 du 28 décembre 2015 est annulé.

CAA Versailles 10 octobre 2017, n°16VE00567.

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Aux termes de l’article 154 bis du CGI, les exploitants individuels (ou associés de sociétés non-soumises à l'IS) dont les résultats sont soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des BIC ou des BNC et les dirigeants de sociétés mentionnés à l'article 62 du CGI peuvent déduire de leurs revenus bruts les cotisations facultatives versées au régime Madelin.

Qu’en est-il des cotisations versées par le président d'une SELAS ?

Le Conseil d’Etat a jugé que si le président d'une société anonyme, d'une société par actions simplifiée ou d'une société constituée sous ces formes pour l'exercice d'une profession libérale ne peut, à défaut de dispositions législatives le prévoyant, déduire de telles cotisations des sommes qu'il perçoit en contrepartie de l'exercice de son mandat, qui relèvent de la catégorie des traitements et salaires, il en est autrement  lorsque le président d'une société d'exercice libéral à forme anonyme ou d'une société d'exercice libéral par actions simplifiée exerce au sein de cette société, en plus de son mandat de président du conseil d'administration, une activité professionnelle dans des conditions ne traduisant pas l'existence d'un lien de subordination à l'égard de la société, car  les rémunérations qu'il perçoit à ce titre conservent la nature de bénéfices non commerciaux et sont assujettis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie correspondante. Il en résulte qu'il peut déduire de ces rémunérations les cotisations, d'assurance de groupe mentionnées à l'article 154 bis du code général des impôts qu'il verse au titre de cette activité.

En l’espèce, un dirigeant était, jusqu'au 1er décembre 2009, gérant majoritaire de la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) puis, à compter de cette date, président non rémunéré de cette même société après sa transformation en société d'exercice libéral par actions simplifiée (SELAS).

Il assurait en outre au sein de cette société, avant comme après le 1er décembre 2009, des fonctions de directeur de laboratoire.

La société a souscrit un contrat d'assurance de groupe dit " Madelin " et a versé à ce titre des cotisations pour le compte du dirigeant, en sa qualité de directeur de laboratoire.

A la suite de la modification de la forme sociale de la société, l'administration fiscale a, par une proposition de rectification en date du 11 décembre 2011, remis en cause la déduction que le dirigeant avait pratiquée sur ses revenus imposables au titre de 2010 des cotisations facultatives ainsi versées au régime de groupe.

Le requérant a saisi le tribunal administratif de Strasbourg d'une demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été en conséquence assujetti au titre de l'année 2010.

Le tribunal de Strasbourg et la cour administrative d'appel de Nancy ont rejeté sa requête.

Le Conseil d’Etat considère que lorsque le président d'une société d'exercice libéral à forme anonyme ou d'une société d'exercice libéral par actions simplifiée exerce au sein de cette société, en plus de son mandat de président du conseil d'administration, une activité professionnelle dans des conditions ne traduisant pas l'existence d'un lien de subordination à l'égard de la société, les rémunérations qu'il perçoit à ce titre conservent la nature de bénéfices non commerciaux et sont assujettis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie correspondante.

Il en résulte qu'il peut déduire de ces rémunérations les cotisations, d'assurance de groupe mentionnées à l'article 154 bis du code général des impôts qu'il verse au titre de cette activité.

L'arrêt du 2 février 2017 de la cour administrative d'appel de Nancy est annulé.

CE 8 décembre 2017, n° 409429.

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L’article 57 du CGI dispose que pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités.

Cette disposition a donc pour objet d'empêcher le transfert à l'étranger de bénéfices normalement imposables en France, en permettant à l'administration de réintégrer dans les résultats de l'entreprise les bénéfices irrégulièrement transférés.

Il y a une présomption de transfert indirect de bénéfice lorsque l'administration établit, d'une part, l'existence de liens de dépendance de droit ou de fait entre l'entreprise française et des entreprises étrangères et, d'autre part, l'octroi d'avantages anormaux consenti à ces entreprises sous forme de majorations ou de minorations de prix.

Le Conseil d’Etat a jugé que l’administration doit établir que les prix payés par la société française étaient supérieurs à ceux pratiqués, soit par cette entreprise avec d'autres clients dépourvus de liens de dépendance avec elle, soit par des entreprises similaires exploitées normalement avec des clients dépourvus de liens de dépendance, sans que cet écart ne s'explique par la situation différente de ces clients.

En l’espèce, une société exerçant  une activité de courtage et d'intermédiaire en assurances, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale a, sur le fondement de l'article 57 du code général des impôts, réintégré dans ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2004 à 2006 des commissions et honoraires versés à la société de droit britannique London Mercurian (LM) Limited, pour un montant total de 1 047 150 euros, et les a taxés en tant que revenus distribués sur le fondement du c de l'article 111 du même code, ces sommes étant en outre assujetties à la retenue à la source sur le fondement du 2 de l'article 119 bis du même code.

La société a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt et des cotisations de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2004 à 2006.

Le tribunal administratif a rejeté sa demande, et la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté l'appel formé par la société contre ce jugement.

Le Conseil d’Etat estime qu’il résulte des dispositions de l’article 57 du CGI que lorsqu'elle constate que les prix payés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée sont supérieurs à ceux pratiqués, soit par cette entreprise avec d'autres clients dépourvus de liens de dépendance avec elle, soit par des entreprises similaires exploitées normalement avec des clients dépourvus de liens de dépendance, sans que cet écart ne s'explique par la situation différente de ces clients, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence d'un avantage qu'elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l'entreprise établie en France, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties au moins équivalentes.

A défaut d'avoir procédé à de telles comparaisons, l'administration n'est, en revanche, pas fondée à invoquer une présomption de transfert de bénéfices, mais doit établir l'existence d'un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu.

Dans ces conditions, le Conseil d’Etat considère que la cour administrative d'appel a commis une erreur de droit, car après avoir établi l'existence d'un lien de dépendance entre la société britannique et la société intéressée, la cour administrative d'appel a fait supporter à cette dernière le soin de prouver que les commissions et honoraires qu'elle a versés à la société britannique avaient eu des contreparties favorables à sa propre exploitation, sans avoir recherché au préalable si l'administration établissait que les prix payés par la société française étaient supérieurs à ceux pratiqués, soit par cette entreprise avec d'autres clients dépourvus de liens de dépendance avec elle, soit par des entreprises similaires exploitées normalement avec des clients dépourvus de liens de dépendance, sans que cet écart ne s'explique par la situation différente de ces clients.

L'arrêt du 1er mars 2016 de la cour administrative d'appel de Bordeaux est annulé.

CE 29 novembre 2017, n°399349.

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L’article L59 A du Livre des procédures fiscales prévoit que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut se prononcer sur le caractère anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles des travaux immobiliers.

Le même article dispose que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit.

Le Conseil d’Etat a jugé que le différend portant sur l'intérêt pour l'entreprise de consentir une créance ou d'accorder des avances de trésorerie à d'autres sociétés relève de la compétence de la commission.

En l’espèce, à la suite d’une vérification de comptabilité, l'administration a réintégré dans les bénéfices de l'entreprise deux provisions au motif que les créances correspondantes n'avaient pas été exposées dans l'intérêt de l'entreprise. Cette dernière a sollicité la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, afin de lui soumettre le différend l'opposant à l'administration fiscale sur le refus de prise en compte de ces provisions.

L'administration a refusé de faire droit à cette demande au motif que le différend portait sur le principe même de la constitution et de la déduction des provisions et non sur le montant ou le mode de calcul de celles-ci.

La cour administrative d'appel de Bordeaux a jugé que le litige opposant le contribuable à l'administration fiscale portait sur la remise en cause de la déduction de provisions pour dépréciation ainsi que sur la qualification de ces créances en acte anormal de gestion, et qu'il ne portait pas sur le montant du résultat ou du chiffre d'affaires au sens de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales.

Le Conseil d’Etat sanctionne cette interprétation et considère que si l'appréciation du caractère anormal d'un acte de gestion pose une question de droit, qui ne relevait pas de la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires à la date de la procédure d'imposition en cause dans le litige, le différend au titre duquel le contribuable avait demandé la saisine de cet organisme relevait d'une appréciation de fait de la compétence de la commission, dès lors qu'il portait sur l'intérêt pour l'entreprise de consentir une créance ou d'accorder des avances de trésorerie à d'autres sociétés, alors même que cette appréciation concourait à la qualification d'acte anormal de gestion.

Il ajoute qu’en jugeant que le litige opposant le contribuable à l'administration fiscale ne portait pas sur le montant du résultat ou du chiffre d'affaires au sens de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, la cour administrative d'appel a dénaturé les pièces du dossier qui lui était soumis et, en conséquence, commis une erreur de droit.

L'arrêt du 17 novembre 2015 de la cour administrative d'appel de Bordeaux est annulé.

CE 4 décembre 2017, n° 397054.

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Aux termes de l’article 195, 1.a du CGI, les contribuables célibataires, divorcés ou veufs n'ayant plus aucun enfant à charge, bénéficient d'une demi-part supplémentaire de quotient familial, à condition qu'ils aient antérieurement supporté la charge pendant au moins 5 années au cours desquelles ils vivaient seuls, de l'entretien d'au moins un enfant mineur ou infirme.

L’article 196 du CGI disposant que sont considérés comme étant à la charge du contribuable ses enfants mineurs ou infirmes, à condition que ces enfants n'aient pas de revenus distincts de ceux du contribuable, le Conseil d’Etat a jugé que, pour le bénéfice de la demi-part supplémentaire de quotient familial, l'enfant pris en charge doit être mineur et rattaché au foyer fiscal pendant la totalité de la période de 5 ans nécessaire, et ne doit pas avoir eu de revenus distincts au cours de cette même période.

En l’espèce, le bénéficie de cette majoration de quotient familial a été refusé à un contribuable qui a pris en charge financièrement l'entretien de son fils, devenu majeur au cours de la période de 5 années, par le versement d'une pension alimentaire.

En effet, à l'issue d'un contrôle sur pièces, le bénéfice de la demi-part supplémentaire de quotient familial que le contribuable avait sollicité, sur le fondement du a du 1 de l'article 195 du code général des impôts, dans ses déclarations de revenu en tant que contribuable divorcé ayant assuré à titre exclusif, alors qu'il vivait seul, la charge de l'entretien de son fils, a été remis en cause par l'administration au motif que ce dernier était devenu majeur et avait fait l'objet d'une imposition distincte.

Par un jugement du 17 février 2015, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a déchargé le contribuable des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il avait été assujetti ainsi que des pénalités correspondantes.

Le ministre de l'économie et des finances se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 8 décembre 2016 par lequel la cour administrative d'appel de Nancy a rejeté le recours qu'il avait formé contre ce jugement.

L'arrêt de la cour administrative d'appel de Nancy du 8 décembre 2016 et l'article 1er du jugement du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne du 17 février 2015 sont annulés par le Conseil d’Etat.

CE 22 novembre 2017, n° 407217

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Il appartient au contribuable qui se prévaut de la présomption de prêt familial de démontrer que le prêteur disposait de revenus suffisants pour effectuer le prêt allégué.

En l’espèce, un contribuable a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle. A l'issue du contrôle, il a été taxé d'office, en application des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, sur la base du solde créditeur d'une balance de trésorerie.

Pour juger que le contribuable ne pouvait justifier que les sommes de 201 000 euros, 80 000 euros et 30 000 euros en litige revêtaient le caractère d'un prêt familial, la cour administrative d'appel s'est bornée à relever que les sommes en cause étaient disproportionnées par rapport aux revenus déclarés par les donateurs allégués.

Le contribuable faisait valoir qu’une activité occulte de vente de voitures aurait permis au prêteur de financer les versements en cause. Celui-ci n’ayant pas été en mesure de justifier que cette activité générait des revenus suffisants, le Conseil d’Etat valide la taxation d‘office des crédits litigieux.

L’arrêt de la Cour administrative d’appel a été annulé quand-même car  si les revenus issus d’une activité même non déclarée d’achat-revente de véhicules par les prêteurs avaient permis de dégager les fonds nécessaires, la notion de prêt familial aurait pu être retenue.

CE 11-10-2017 n° 398684.

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Le Conseil constitutionnel vient de trancher. Il n’y a plus d’exonération totale de plus-value immobilière pour la personne qui cède un bien immobilier situé en France, à l’occasion de son départ à l’étranger.

En effet, aux termes de l’art. 150 U, II-1° du Code Général des Impôts, la plus-value réalisée lors de la cession d'une résidence principale est exonérée.

Or d’après l’art. 244 bis II.1°, le cédant, personne physique, qui cède un bien immobilier situé en France, à l’occasion de son départ à l’étranger, ne peut plus prétendre à l’exonération totale de plus-value immobilière au titre de sa résidence principale si, au jour de la cession réalisée dans un délai normal de vente, il n’est plus résident fiscal français, puisque cette exonération est réservée au seul résident.  Ce dernier ne peut alors bénéficier que de l’exonération spécifique plafonnée à 150 000 € de plus-value nette imposable (CGI art. 150 U, II.2°).

En l’espèce, les requérants soutiennent que les dispositions de l’art. 244 bis II.1° instituent une différence de traitement entre des contribuables cédant leur résidence principale selon qu'ils sont ou non toujours fiscalement domiciliés en France à la date de la cession. Dans le premier cas, la plus-value de cession serait intégralement exonérée d'impôt sur le revenu, alors que dans le second cas, elle le serait seulement à hauteur de 150 000 euros par personne. Il en résulterait une méconnaissance des principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques.

Le Conseil constitutionnel vient de déclarer ces dispositions conformes à la Constitution.

Il a rappelé d’abord que selon l'article 6 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, la loi « doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse ». Le principe d'égalité ne s'oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit.

Le Conseil considère que le législateur, en instituant des régimes d’exonération des plus-values immobilières différents pour les résidents fiscaux et certains non-résidents fiscaux (CGI art. 150 U, I et II), a entendu traiter différemment des personnes placées dans des situations différentes au regard des règles d’imposition des revenus. Cette différence de traitement est en rapport avec l’objet de la loi et fondée sur des critères objectifs et rationnels.

Il conclut que « le deuxième alinéa du 2° du paragraphe II de l'article 150 U du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 est conforme à la Constitution ».

C. constit., décision 2017-668 QPC du 27 octobre 2017

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Les pensions versées par un non-résident à son ex-conjoint ne sont pas déductibles. Le non-résident ne peut pas bénéficier non plus de la réduction d’impôt au titre de la prestation compensatoire, ces avantages fiscaux étant réservés aux personnes fiscalement domiciliées en France.

En l’espèce, la cour administrative d'appel de Versailles refuse à un français habitant au Maroc la prise en compte, pour le calcul de son impôt sur le revenu payé en France, la pension alimentaire et la prestation compensatoire versées à son ex-conjoint. La Cour juge que ces avantages fiscaux (déduction de la pension alimentaire et réduction d’impôt au titre de la prestation compensatoire) sont réservés aux personnes imposables en France sur l’ensemble de leurs revenus, en application des articles 164 A et 199 octodecies du CGI.

L'intéressé avait le centre de ses activités économiques en France au sens de l’article 4 B du CGI, mais avait son foyer d’habitation permanent au Maroc au sens de l’article 4, 2 de la convention franco-marocaine. Il est, à ce titre, considéré comme fiscalement domicilié au Maroc. Il n’est donc passible en France de l'impôt sur le revenu que sur ses seuls revenus français et non sur l'ensemble de ses revenus.

Rappelons qu’une personne est considérée comme ayant en France son domicile fiscal lorsqu'elle se trouve dans l'un des quatre cas indiqués ci-après :

- la personne a son foyer en France, c’est-à-dire la personne ou sa famille habite normalement en France,

- la personne a son lieu de séjour principal en France, c’est-à-dire que la personne a séjourné en France plus de 183 jours au cours d'une même année,

- la personne exerce une activité professionnelle en France, salariée ou non,

- la personne a le centre de ses intérêts économiques en France, c’est-à-dire que la personne a effectué ses principaux investissements en France.

Or, la convention fiscale franco-marocaine définit le domicile fiscal en fonction des seuls critères conventionnels sans se référer à la législation interne des Etats contractants. Par suite, le fait qu'une personne physique soit ou non considérée comme ayant son domicile fiscal en France au sens de l'article 4 B du CGI est indifférent pour la détermination de son domicile au sens de cette convention. Aux termes de l'article 2 de celle-ci « une personne physique est domiciliée dans l'Etat où elle a son foyer permanent d'habitation ».

Cette analyse reprend la position du Conseil d’Etat dans une décision rendue pour l'application de la convention franco-belge (CE 8-7-2002 n° 225159). En effet la décision du Conseil d’Etat fait primer la convention fiscale sur le droit interne.

CAA Versailles 6-6-2017 n° 16VE00653.

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La Cour administrative d’appel de Versailles a jugé que les honoraires d'avocat réglés par une société dans l'intérêt de son dirigeant ou associé, dans le cadre d'un litige d'ordre privé, constituent un revenu distribué imposable entre les mains du dirigeant ou associé.

En l’espèce, deux actionnaires d’une SA ont souhaité mettre un terme à leurs différends relatifs à la gestion de l’entreprise par un accord organisant les modalités de leur séparation. Cet accord est préparé par un cabinet d’avocats dont les honoraires sont réglés par la société.

La Cour considère qu’il n’appartient pas à une société de prendre en charge les honoraires d’avocats exposés pour la seule défense des intérêts de ses associés et dirigeants dans un procès dans lequel elle n’est pas partie.

Elle retient que la dépense constitue un revenu distribué imposable entre les mains des deux dirigeants sur le fondement de l'article 111, c du CGI, la société n'ayant retiré aucune contrepartie de la dépense effectuée en faveur des intéressés.

En effet, l’article 111-c du CGI prévoit que sont notamment considérés comme revenus distribués les rémunérations et avantages occultes. Il peut s’agir de rémunérations occultes, de distributions occultes ou de libéralités.

Rappelons qu’en ce qui concerne les libéralités, le Conseil d’Etat avait dégagé dans son arrêt Thérond du 28 février 2001, une règle en matière de libéralités consenties à l’occasion d’achats et de ventes. Elle prévoit que lorsqu’un avantage est imparti par une société par majoration d’un prix d’achat que ne justifie aucune contrepartie effectuée par le cédant et que cette majoration a été délibérément conçue par les parties, la part de libéralité contenue dans la transaction est bien imposable sur le fondement de l’article 111-c et ce, alors même que l’opération est portée en comptabilité, assortie de la désignation du cédant.

Dans son arrêt du 28 mai 2014, le Conseil d’Etat a également souligné que lorsqu'une société a pris en charge des dépenses incombant normalement à un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, l'administration qui entend faire application des dispositions de l'article 111, c du CGI pour imposer cette somme entre les mains du tiers doit faire la preuve, d'une part, que la prise en charge de cette dépense ne comportait pas de contrepartie pour la société et, d'autre part, qu'il existait une intention, pour celle-ci, d'octroyer et, pour le tiers, de recevoir une libéralité.

CAA Versailles 1-6-2017 n° 15VE01815 et n° 15VE01816.

Arnaud SOTON

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Le Conseil d’Etat a jugé qu’en cas de cession d’une créance fiscale dont le bien-fondé est contesté, le droit de saisir le juge de l’impôt n’est pas réservé au contribuable cédant.

Si la cession est antérieure à la saisine du juge, le cessionnaire a, au même titre que le cédant, qualité pour agir.

En l’espèce, une société a demandé, sur le fondement du IV de l'article 271 du code général des impôts et conformément aux modalités fixées à l'article 242-0 C de l'annexe II à ce code, le remboursement de crédits TVA au titre des mois de juin et juillet 2007.

En l'absence de réponse de l'administration fiscale à cette demande, la Banque, à qui cette créance avait été cédée par conventions des 12 juin et 1er août 2007, a saisi le tribunal administratif qui, par un jugement du 26 février 2013, a rejeté sa demande tendant au remboursement des crédits TVA. La cour administrative d'appel ayant rejeté son appel contre ce jugement, la Banque se pourvoit en cassation devant le Conseil d’Etat.

Le Conseil d’Etat a considéré que la cour a commis une erreur de droit en jugeant que la Banque n'était pas recevable à saisir le juge de l'impôt en sa qualité de cessionnaire de la créance sur le Trésor, au motif que le juge ne peut être valablement saisi d'une contestation relative à l'existence ou au montant d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée que par l'assujetti bénéficiaire du droit à déduction.

La cour a également commis une erreur de droit en jugeant que la Banque n'était pas titulaire d'une créance sur le Trésor au motif que l'administration fiscale avait refusé le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée demandé par la société, alors que la contestation par l'administration fiscale du bien-fondé de la créance ne saurait avoir en elle-même d'incidence sur l'existence d'une telle créance, ni sur la qualité pour agir de son cessionnaire.

Ainsi, si le contribuable titulaire d’une créance fiscale qu’il cède dans le cadre de la loi « Dailly » conserve la qualité de contribuable et donc la qualité pour agir devant le tribunal, l'établissement de crédit cessionnaire, comme le cédant, a qualité pour agir devant le juge de l'impôt afin d'obtenir le paiement de cette créance, indépendamment des procédures de notification ou d'acceptation de la cession, lorsque la cession de la créance intervient avant la présentation de la demande au tribunal.

Le cessionnaire d’une créance fiscale, notamment un crédit TVA, dont le remboursement a été régulièrement demandé par le cédant mais dont l’administration conteste le bien-fondé peut ainsi saisir le juge de l'impôt d'une contestation relative à l'existence ou au montant de ce crédit, alors même qu’il n’est pas l'assujetti bénéficiaire du droit à déduction et que la cession n’a pas été notifiée à l’administration.

CE 9e-10e ch. 20-9-2017 n° 393271      

Arnaud SOTON

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